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La comptabilisation des pertes et gains de change

Les fluctuations des taux de change des devises avec l’euro ont un impact sur le résultat des entreprises. Celles-ci réaliseront un “gain de change” lorsqu’il y a évolution favorable de la valeur de l’euro vis à vis de la monnaie étrangère concernée, et une “perte de change” dans le cas contraire.

Valoxy, cabinet d’expertise comptable dans les Hauts de France, détaille dans cet article la comptabilisation du gain ou de la perte de change.

Rappel

Jusqu’au 31/12/2016, tous les gains et pertes de change étaient enregistrés dans les comptes 666 et 766.
Depuis le 1er janvier 2017,  les entreprises doivent distinguer la nature de leurs opérations pour enregistrer les gains et pertes de change. (Règlement n°2015-05 de l’Autorité des Normes Comptables du 2 juillet 2015).

S’il s’agit d’opérations commerciales, les pertes et gains de change s’enregistrent dans les comptes :

  • 656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales,
  • 756 Gains de change sur créances et dettes commerciales.

S’il s’agit d’opérations financières, les pertes et gains de change s’enregistrent dans les comptes :

  • 666 Pertes de change sur opérations financières,
  • 766 Gains de change sur opérations financières

Comptabilisation des achats en devises

Les achats de marchandises en monnaies étrangères sont convertis au cours du jour. Il peut s’agir du jour d’acceptation de la commande, ou du taux ayant servi de base aux négociations, etc., mais c’est en général le taux à la date de la facture qui est retenu. L’achat est comptabilisé sans TVA ni différence de change. Cette dernière n’apparaîtra qu’au moment du règlement de la facture au fournisseur. (ou à la clôture de l’exercice, lorsque les dettes seront réévaluées.)

Les avances et acomptes éventuels sont comptabilisés au cours en vigueur le jour de leur paiement.

 

Exemples de comptabilisation d’une facture d’achat en devises

Avec gain de change

Une entreprise achète le 20 mars 2020 (date de facture) des marchandises à un fournisseur brésilien pour un montant total de 10 000 BRL. À cette date, le cours est de 5,45 BRL pour 1€. Le règlement intervient le 11 Mai. Le cours du réal est alors de 6,30 BRL pour 1€. Les écritures seront les suivantes :

Le 20/03   :

6079.           Achat de marchandises en devises       1834,86

401              Fournisseur brésilien                                                 1834,86

Le 11/05 :

401              Fournisseur brésilien                               1834,86

756              Gain de change                                                              247,56

5121             Virement au fournisseur brésilien                           1587,30

 

Avec perte de change

La même entreprise achète le 31 Août 2020 (date de facture) des marchandises à un fournisseur sud africain pour un montant total de 20 000 Rands. À cette date, le cours est de 20,30 Rands pour 1€. Le règlement intervient le 9 Novembre. Le cours du Rand est alors de 18,20 Rands pour 1€. Les écritures seront les suivantes :

Le 31/08  :

6079             Achat de marchandises en devises         985,22

401              Fournisseur sud africain                                           985,22

Le 09/11  :

401              Fournisseur sud africain                        985,22

656              Perte de change                                         113,68

5121             Virement au fournisseur sud africain                       1098,90

 

En cas de clôture de l’exercice entre la date de facture et la date de règlement

En vertu du principe “d’image fidèle”, il sera nécessaire de passer une écriture de dévaluation ou de réévaluation de la dette fournisseur, en tenant compte du taux de la devise  étrangère à la date de la clôture.

Exemple :

L’entreprise a réalisé des achats le 17 Décembre 2019 (date de facture) auprès d’un fournisseur hong kongais pour un montant total de 150 000 dollars de Hong Kong (HKD). À cette date, le cours était de 8,68 HKD pour 1€.

Le règlement intervient le 18 Février 2020. Le cours du HKD est alors de 8,40 HKD pour 1€. Mais au 31 Décembre 2019, date de la clôture de l’exercice, le cours du HKD était de 8,64 HKD pour un euro.

Les écritures comptables seront donc les suivantes :

17/12/19 (date de la facture du fournisseur)

6079            Achat de marchandises en devises            17 281,10

(150 000 HKD / 8,68)

401              Fournisseur hong-kongais                                           17 281,10

 

31/12/19 (date de clôture de l’exercice)      

La différence d’évaluation qui apparaît à la clôture est comptabilisée dans un compte transitoire. La perte latente est enregistrée dans un compte d’actif 476 « différences de conversion ACTIF » :

476              Perte de change latente                                80,01

(150 000 HKD / 8,64) – (150 000 / 8,68)

401              Fournisseur hong-kongais                                                  80,01

Selon le respect du principe de prudence, une provision est enregistrée afin de faire supporter cette perte latente au résultat de l’exercice.

1515            Provision pour perte de change                     80,01

6865            Dotation aux provisions                                                    80,01

 

01/01/20 Extourne de l’écriture de perte de change

476              Perte de change latente                                                  80,01

401              Fournisseur hong kongais                              80,01

Reprise de la provision

1515            Provision pour perte de change                                        80,01

6865            Reprise de provisions                                   80,01

 

18/02/20 (date de règlement du fournisseur)

401              Fournisseur hong-kongais                     17 281,10

(150 000 / 8,40)

656              Perte de change                                       576,04

(17 857,40 – 17 281,10)

5121            Virement au fournisseur hong-kongais                              17 857,14

 

gime fiscal

Les gains et pertes de change constatés lors des règlements constituent des charges et produits fiscaux de l’exercice. Ils ne nécessitent pas de réajustement pour la détermination du résultat fiscal.

Les pertes et gains latents qui n’interviendraient pas dans le résultat comptable doivent être pris en compte dans le résultat fiscal. Il convient donc de déduire les pertes latentes par une différence de conversion Actif. Et de réintégrer les gains latents par une différence de conversion Passif.

(Attention, la provision pour perte de change n’est pas déductible. Elle doit être réintégrée.)

Comptabilisation des emprunts et dettes en monnaies étrangères

Les emprunts et les prêts de l’entreprise contractés en monnaie étrangère sont comptabilisés en euros en leur appliquant le cours du jour de l’opération. À la fin de l’exercice, l’entreprise réévaluera obligatoirement sa dette au cours en vigueur à la date de clôture. Cette réévaluation concerne le montant de l’emprunt et les intérêts courus.

Lors de leur remboursement, la différence est comptabilisée au crédit du compte 766 ou au débit du compte 666.

Prenons l’exemple d’une société qui a emprunté 200 000 USD le 30/09/2019. À cette date, l’euro vaut 1,09 dollars. L’emprunt est contracté sur 10 ans, échéance et intérêts (4%) annuels payables à la date anniversaire du contrat.

Les écritures comptables seront donc les suivantes :

30/09/2019

164    Emprunt auprès d’un établissement de crédit                             183 486,23

(200 000 USD / 1,09)

512     Banque                                                                 183 486,23

31/12/2019 (date de clôture de l’exercice)

1688   Intérêts courus en 2019 sur l’emprunt                                           1 785,71

(200 000 * 4%)/ 1,12)/4

6611   Intérêts des emprunts                                               1 785,71

 

En vertu du principe “d’image fidèle”, il sera nécessaire de passer une écriture de dévaluation ou de réévaluation de l’emprunt, en tenant compte du taux de la devise  étrangère à la date de la clôture. Le taux du dollar au 31/12/2019 est de 1,12 USD pour un euro. La dette de l’entreprise vis à vis de l’établissement de crédit étranger n’est donc plus que de 178 571,42 euros.

Ce gain latent est enregistré dans un compte au passif du bilan 477  « différences de conversion PASSIF ». Selon le principe de prudence, cette plus-value latente n’a aucune incidence sur le résultat de l’exercice.

164    Emprunt auprès d’un établissement de crédit          4 914,80

477     Gain latent (Écart de conversion Passif)                                               4 914,80

01/01/2020

Extourne des écritures d’intérêts courus

1688   Intérêts courus sur emprunts                                  1 785,71

6611   Reprise de provision (Intérêts des emprunts)                             1 785,71

On considère les comptes transitoires comme des comptes de régularisation. Il faut donc contrepasser les écritures au début de l’exercice suivant :

164    Emprunt auprès d’un établissement de crédit                             4 914,80

477     Gain latent (Écart de conversion Passif)                           4 914,80

30/09/2020 (échéance annuelle)

6611   Intérêts des emprunts                                           6 808,51

(200 000 * 4%)/ 1,175)

164    Emprunt auprès d’un établissement de crédit          17 021,27

(20 000/1,175)

512     Banque                                                                                    23 829,78

S’il ne s’était agi d’un gain, mais d’une perte de change, renchérissant l’emprunt, il aurait fallu provisionner cette perte par une écriture en compte 1515/6865.

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